对供热企业亏损的审计浅析

【摘要】 我国北方地区城镇冬季取暖由当地供热企业集中供暖解决，作为公用行业，供热企业在为广大用户送去温暖的同时，自身也积累了巨额亏损。文章基于审计视角对与亏损相关的要素进行浅析，以供参考。

【关键词】 供热企业；亏损；审计浅析

一、供热企业成本与收入的特点

供热企业一般以热电联产、锅炉产热生产的热能作为供热的主要热源，接入城市供热管网输送、使用。按照外购热源与锅炉产热在总体热能中所占份额不同的特点，不同地区、不同供热企业的供暖方式分为：利用热电联产热源进行供热；以热电联产热源为主，自有热源厂补充进行供热；全部使用自有热源供热。与供暖方式相对应的单位热能成本也有所差异。

供热企业收入的主要来源是向采暖用户收取的采暖费，在收费面积的计算上，有按建筑面积计算和按室内使用面积计算两种方式。特点是供热企业根据当地情况选择适用的收费面积计算收费，并且按照用户类别执行有差别的采暖费价格。一般来说，对单位、营业用房等公建用户执行的价格高；对居民用户执行的价格低。采暖费收入随着供暖面积的变化处于动态变化之中。另外，各地政府财政根据当地实际情况对供热企业进行的财政补贴，也是供热企业资金收入的重要组成部分。

二、供热企业亏损的原因分析

（一）收入与成本倒挂

供暖价格作为公众关注度高，影响面大的公共产品，实行政府定价，在一定时期内保持稳定。当物价上涨，供热成本要素发生价格变动，成本总额增加，而采暖价格受到审批程序、稳定公众情绪等因素制约不能及时调整到位，供热企业受收费条件限制和用户配合程度等因素影响，不能全额收回采暖费。这使得单位面积供热成本大于单位面积采暖费收入，形成了供热成本与采暖费收入倒挂的局面，供热越多，亏损越大。

（二）资产规模扩大，折旧费用增加

供热管网是供热企业主要的固定资产，随着城市建设规模扩大，供热需求增加，管网投资呈不断上升趋势，管网里程持续延伸。与管网资产相关的加压站、中继泵站、锅炉、热力站等资产规模在持续扩大。按照《企业会计准则第4号——固定资产》第十四条的规定：“企业应当对所有固定资产计提折旧”。供热企业在计提折旧时，将政府财政性资金形成的固定资产和企业自筹资金形成的固定资产，全部计提折旧费用。提取的折旧费用巨大，在费用总额中占到的份额排在第一位，递减了供热企业大部分的营业利润，是账面亏损增加的重要因素。

（三）融资规模扩大，利息费用增加

供热管网建设工程投资大，投资回报率低、周期长，筹资渠道少。资金来源除了企业自筹部分资金以外，主要依靠财政投入和银行贷款解决。财政投入不足的地区，银行贷款成为投资的主要资金来源。不同金融机构的贷款利率差距较大，四大国有商业银行执行央行基准贷款利率为主；地方性金融机构在央行基准利率基础上浮动区间大，如：城市商业银行、城市信用社可上浮1.7倍，农村信用社可上浮2倍。

有的供热企业为完成管网建设投资，在财政投入少、向四大国有商业银行贷款无望的情况下，转而向地方性金融机构寻求资金支持，被动接受贷款的高利率。对外负债规模大、贷款多的供热企业，往往出现利息费用支出高，投资收益不足以弥补利息支出的局面，造成企业流动资金压力加重，周转困难，陷入难以为继的困境。

三、供热企业审计时应注意的事项

（一）不同供热方式下成本审计的注意事项

1.热电联产方式下供热企业的供热成本主要是购买电厂的热能费，供热管网的维护费、资产折旧费，水、电费和三项期间费用等，总体成本费用较低。供热企业购进热能量以实际需要量为标准进行购买，电厂热能的供应价格，有的地区执行政府定价，有的地区执行协议价。总的来讲，供热企业向电厂购买热能的价格低于其生产成本，单价在一定期间内相对固定。

审计外购热源成本时，在参照供热行业的单位面积消耗热能值、考虑当地供热企业热效率与调整值的基础上，得出当地的单位面积供热耗能标准，通过核实供暖面积与热能消耗是否配比、外购热能执行的价格标准及购买数量，审查成本的真实性与准确性。

2.采用热电联产和自有热源厂共同供热的企业，其成本受电厂供热的持续性影响较大。当电厂热能供应受到影响时，供热缺口就需热源厂的产热锅炉增加产能来解决，采用此种供热方式比单一采用电厂热源供热增加了自有热源厂生产热能的成本。

审计时注意以供暖面积为基础，采取适用的热能消耗标准算出总体热能消耗量，分别计算热电联产热源与自由热源厂产热的成本。对购入的热电联产热源的单价与数量要通过企业提供数据和外部调查相互印证，确定外购热源成本；对自有热源厂产热的成本要作为审计重点，并参照产热设备行业标准与供热企业实际运行效率，联系生产数量与供应数量之间的关系，增强成本数据的可信度。

3.全部热能均由自有热源厂供应的供热企业，主要依靠产热锅炉生产的热能输入供热管网。生产热能需用的煤、油、水、电、物料耗材等原材料均需外购，供热企业自身没有原材料市场的价格影响力，当市场价格变动剧烈时，为维持正常供暖也只能被动接受。再加上生产设备折旧费、设备维检费、制造费用、供热管网的折旧费、水、电以及期间费用等，此种供热方式下的成本费用总额最高。

审计时重点关注单个成本项目的外部因素变化是否传递到供热企业，并分析对成本总额造成的影响及程度。例如：煤、燃料油的价格近年来随着市场波动，成本支出金额增长较快，在成本总额中所占的比重逐年增加，供热面积越大，产热量越多，消耗的煤、燃料油数量就越多，是供热企业成本增加的主要原因。

（二）费用审计的注意事项

1.对折旧费的审查，供热企业管网资产是主要的固定资产，在管网投资中既有企业自筹资金投资，又有政府财政性资金投资。审计中要注意供热企业在计提折旧时是否按照《企业会计准则第4号——固定资产》第十四条的规定，将政府财政性资金形成的固定资产和企业自筹资金形成的固定资产，全部计提了折旧费用，提取的年限是否合理。

特别需要关注的是：在实际工作中，有的供热企业对政府财政性资金投资形成的固定资产按月计提折旧，但对应的资本公积却没有按照《企业会计准则第16号——政府补助》第七条、第八条的规定转作递延收益或当期损益处理，合理分摊到资产的有效使用年限中，少计了收益。收益与成本费用不配比，使得会计账面利润减少，亏损加大。这样的账务处理方法是供热企业账面亏损增加的主要因素，类似的财务处理方法在供热企业中具有一定的普遍性。

2.在对融资费用的审计中，除了关注供热企业的外部资金来源是否合规、有无违规拆借资金的情况、融资费用列支范围是否符合会计制度规定、执行的利率是否符合国家规定、有无多计利息的情况外，还要扩展审计关注范围，将融资的规模是否在企业可承受范围内、管控是否到位、效益性是否体现，资金使用上是否按融资的渠道使用、有无挪用资金的现象，融资的结构是否合理、有无潜在的债务一次性到期偿还风险等一并纳入审计关注视野，以揭示资金流风险可能带来的不良后果。

（三）收入审计的注意事项

1.采暖费收缴是供热企业的生命线。当采暖费收入形成的资金流不足以应对日常经营支出时，收费率低的供热企业极易陷入资金流枯竭的境地。收入审查是对供热企业审计的重点，关注的主要方面：一是审查收入的确认期间是否合理，有无为调节利润随意变更会计确认期间的现象；二是审查有无混淆用户收费标准的情况，如：以居民用户的标准向公建用户收费；三是审查用户收费面积的计算是否准确，有无擅自将建筑面积变更为使用面积的情况；四是审查为履行公益责任进行的政策性减免是否属实，有无擅自扩大减免范围、提高减免标准的情况存在；五是审查应收未收账款是否真实，影响收费率的因素是否真实及影响程度是否在行业合理范围内，收费手段、条件是否到位，管理措施是否切实可行。

2.财政补贴对供热企业的支持作用显著，补贴金额总体上呈逐年增加的趋势。审计中重点关注是否按照财政预算管理制度的要求对财政资金实行专款专用，根据《企业会计准则第16号——政府补助》的规定，供热企业应将收到的财政补贴，区分不同情况进行财务处理。属于国家直接投资、资本注入、投资补助的，列作实收资本或者资本公积；属于专项经费补助、对成本费用进行补偿、弥补企业亏损、救济损失或其他用途的，列作企业收益处理。

在实际操作中，有的供热企业混淆了财政补贴的性质，将其作为专项应付款核算；有的供热企业将所有的财政补贴均列入资本公积核算。对此审计时要注意加以区分。

总的来讲， 供热企业要严格按照会计制度、会计准则的规定进行财务核算，既要真实反映出企业实际的经营状况，又要反映出财政性资金投入对供热企业的支持作用。同时，供热企业的公用性质决定了其不适宜完全以市场化原则运行，对其账面动辄几千万、上亿元甚至几亿元的亏损，不应单纯以盈利为主要经营指标过度地强调。对其考核要更多的从公共服务角度考量供热企业实现的社会效益。

【主要参考文献】

［1］ 财政部.企业会计准则2006［M］.北京：经济科学出版社，2006.

［2］ 国家发展改革委，建设部.城市供热价格管理暂行办法［S］.发改价格［2007］1195号，2007-6-3.

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［4］ 天津市人民政府.天津市集中供热管理规定［S］.2004-6-30.

［5］ 山东省人大常委会.济南市城市集中供热管理条例［S］.2004-9-23.

［6］ 秦皇岛市人民政府.秦皇岛市城市供热管理办法［S］.2000-11-16.

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