对营改增后旅行社账务处理中几个问题的思考

摘要：营改增经过几年的试点运行，已于今年5月1日开始全面施行。旅行社企业也被纳入开征增值税的范围并已开始按新规交纳，旅行社在转型过程中一定会遇到诸多问题。结合旅行社运行过程中遇到的实际问题，对收入和成本的账务核算和处理、营改增前后的收入成本以及税金的账务核算和处理、营改增前后的费用比较分析等问题进行了实际操作层面的分析。

关键词：营改增；旅行社；账务；税金；核算

一、旅行社企业营改增的进程

1994年以增值税和营业税为主体的分税制改革开始了结构性减税的改革，其中增值税的征税范围仅集中于除建筑业以外第二产业行业和第三产业中的商品批发、零售业以及加工、修理修配业，对于服务业并未涉及。从2012年元月开始对试点地区在交通运输业、部分现代服务业等生产性服务业开展营业税改征增值税试点，其中虽然都涉及到部分服务行业，但旅行社行业仍未涉及。2016年4月29日，国务院颁布了 《国务院关于做好全面推开营改增试点工作的通知》，并于2016年5月1日开始实施。《通知》的实施，标志着营业税改征增值税在全国范围内全面、正式推开，在我国实施结构性减税政策的改革过程中迈出了重要的一步，长期以来的营业税完成了它最后的使命，成为历史上的一个片段。旅行社行业作为服务业中的一部分，也开始了营改增的税收转型。

二、旅行社企业纳入营改增试点后企业运行中对所遇到问题的思考与解决

旅行社是从事招徕、组织、接待旅游者等活动，为旅游者提供相关旅游服务，开展国内旅游业务、入境旅游业务或者出境旅游业务的企业法人。在旅行社的运作过程中，旅行社接受游客的委托，为游客安排吃、住、行、游、购、娱的消费活动，提供的是旅游服务。旅行社作为生活服务业中的一员，也在此次营改增的试点范围内。

旅行社提供应税劳务，以前属于营业税的纳税范围，交纳营业税，营业税税率为5%。今年5月1日营改增后，旅行社改为交纳增值税，一般纳税人税率为6%，小规模纳税人税率为3%。由于交纳税种的变化，旅行社账务处理也因此发生重大变化。

在改革实施一个多月以来，结合运行过程中我企业遇到的实际问题，我们进行了深入的思考并做了一些总结。

（一）营改增之前收入成本、税金的账务核算和处理

问题描述1：XX旅行社2015年5月X日，收到甲公司汇来旅游费20000元，甲公司员工旅游行程开始和结束均在5月。XX旅行社通过银行付地接社乙旅行社团费19000元，该团没有发生其他支出（为了简化，我们只考虑营业税，不考虑城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加）。

核算与处理：

1.XX旅行社收到甲公司汇款时，做如下会计分录：

借：银行存款 20000元

贷：预收账款 20000元

2.XX旅行社付乙旅行社团费时，做如下会计分录：

借：预付账款 19000元

贷：银行存款 19000元

3.该团队行程结束后，确认收入、成本，做如下会计分录：

借：预收账款 20000元

贷：营业收入 20000元

借：营业成本 19000元

贷：预付账款 19000元

月底，计算营业税。旅行社实行差额交税，XX旅行社付给乙旅行社的团费，可以从营业额中扣除。（20000-19000）*5%=50（元），做如下会计分录：

4.借：营业税金及附加 50元

贷：应交税费—应交营业税50元

不考虑其他因素，对当月损益影响：营业收入20000元，营业成本19000元，营业税金及附加50元，利润950元。

（二）营改增后的收入成本、税金的账务核算和处理

假设2016年营改增后，XX旅行社被认定为一般纳税人。增值税税率为6%。

问题描述2：2016年5月X日，收到甲公司汇来旅游费20000元，甲公司员工旅游行程开始和结束均在5月。XX旅行社通过银行付地接社乙旅行社团费19000元，该团没有发生其他支出（为了简化，我们只考虑增值税，不考虑城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。假设乙旅行社也被认定为一般纳税人）。

核算与处理：

XX旅行社收到甲公司汇款时，会计分录如下：

借：银行存款 20000元

贷：预收账款 20000元

XX旅行社付乙旅行社团费时，会计分录如下：

借：预付账款 19000元

贷：银行存款 19000元

该团队行程结束后，确认收入、成本，做如下会计分录：

借：预收账款 20000元

贷：营业收入 18867.92元

应交税费—应交增值税（销项税额）1132.08

借：营业成本 17924.53元

应交税费-应交增值税（进项税额）1075.47元

贷：预付账款 19000元

不考虑其他因素，对当月损益影响：营业收入18867.92元，营业成本17924.53元，利润943.39元。

通过以上资料，我们发现：仅就旅游业务本身来说，营改增后的利润比营改增前的利润少了6.61元（943.39-950=-6.61）。营改增后，应交增值税为56.61元（1132.08-1075.47=56.61）；营改增前，应交营业税为50元。

鉴于旅行社的合作伙伴，不一定是一般纳税人，旅行社不一定能全部取得增值税专用发票，财税（2016）36号文允许旅行社做出差额征税的选择。试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值税，且不得全额开具增值税发票的（财政部、税务总局另有规定的除外），纳税人自行开具或者税务机关代开增值税发票时，通过新系统中差额征税开票功能，录入含税销售额（或含税评估额）和扣除额，系统自动计算税额和不含税金额，备注栏自动打印“差额征税”字样，发票开具不应与其他应税行为混开。（引自国家税务总局公告2016年23号）

问题描述3：同问题2的描述，除了XX旅行社选择差额征税。

XX旅行社收到甲公司汇款时，会计分录同问题2；

XX旅行社付乙旅行社团费时，会计分录同问题2；

该团队行程结束后，确认收入、成本：

先计算增值税：（20000-19000）÷（1+ 6%）×6%=56.60（元）

再计算不含税收入：20000-56.60= 19943.40（元）

做如下会计分录：

借：预收账款 20000元

贷：营业收入 19943.40元

应交税费—应交增值税（销项税额）56.60元

借：营业成本 19000元

贷：预付账款 19000元

不考虑其他因素，对当月损益影响：营业收入19943.40元，营业成本19000元，利润943.40元。

通过以上资料，我们发现：选择差额征税，营业收入比全额征税高1075.48元（19943.4-18867.92）；营业成本比全额征税高1075.47元（19000-17924.53）。如果不考虑全额交税方法下，增值税专用发票可能无法取得的因素（不考虑尾差），两种核算方法利润和所承担的增值税应该是一样的。不过，差额征税的利润表数字，营业收入和营业成本会大一些。

（三）营改增前后的费用比较分析

考虑营改增后，会议费、广告费、水电费等可以抵扣进项税额。旅行社费用的账务处理也会有所不同

营改增以前，会议费、广告费、水电费等一般全额记入管理费用（营业费用等）做会计分录如下：

借：管理费用（营业费用等）

贷：现金（银行存款等）

营改增后，会议费、广告费、水电费等一般把扣除进项税后的差额记入管理费用（营业费用等）做会计分录如下：

借：管理费用（营业费用等）

应交税费-应交增值税（进项税额）

贷：现金（银行存款等）

营改增后，旅行社需交增值税。而增值税是应交税费科目中，核算比较复杂的一个科目。增值税下设销项税额、进项税额、进项税额转出等明细科目，内容较多，具体的执行还需要我们进一步学习、领会。旅游企业的人工成本较高，对下游的企业如餐饮、交通等依存程度较高等。如何增加进项抵扣，把企业的各项费用进行充分的考量、规划，取得抵扣有效凭证，从而能使应纳税基大幅降低，以正式体现营改增的结构性降税目的。

三、结语

增值税是目前国际通行的税收策略，也是我国深化税制改革过程中采取的必然措施。在企业的运行过程中，财务人员还要深入的学习、领会营改增的具体内涵，借鉴上海等先期试点地区、试点行业的经验和做法，充分利用政策的利好方面，促进旅行社企业进一步更好地发展。

参考文献：

[1] 《旅行社条例》，国务院第550号令，http：///gongbao/content/2009/content_1249999.htm..

[2] 《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，国务院财税〔2016〕36号，http：/// zhengce/2016-03/29/content_5059411.htm.

[3] 何建民.“营改增”对中国旅游业的影响分析及对策建议[J].旅游学刊，2015，30（7）：1-3.

[4] 吴金光 等.“营改增” 的影响效应研究——以上海市的改革试点为例.财经问题研究[J].财经问题研究，2014（2）：81-86.

（作者单位：洛阳中国青年旅行社有限责任公司财务部）

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